Inventarizační vyhláška

4.1.9

Inventarizační vyhláška

Bc. Lukáš Auerswald

 NahoruÚvod

Dnem 5. října 2010 nabyla účinnosti vyhláška Ministerstva financí ČR č. 270/2010 Sb., o inventarizaci majetku a závazků, která stanoví pro vybrané účetní jednotky podle § 1 odst. 3 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o účetnictví“), požadavky na organizační zajištění a způsob provedení inventarizace majetku a závazků, včetně bližších podmínek inventarizace jiných aktiv a jiných pasiv.

 NahoruČÁST PRVNÍ – § 1 INVENTARIZAČNÍ VYHLÁŠKY – PŘEDMĚT ÚPRAVY VYHLÁŠKY

Vyhláška upravuje na základě zmocňovacích ustanovení tyto základní oblasti:

• dle § 29 odst. 4 zákona o účetnictví stanovení požadavků na organizační zajištění a způsob provedení inventarizace majetku a závazků u vybraných účetních jednotek, včetně bližších podmínek inventarizace majetku, závazků a položek jiných aktiv a jiných pasiv zahrnující mimo jiné:

  • - upřesnění činností a postupů při inventarizaci, inventuře, provádění inventarizačních zápisů, vypořádání inventarizačních rozdílů a ukončení inventarizace,
  • - upřesnění činností a postupů prováděných při inventarizaci z hlediska oceňování, a to včetně zásob, závazků, jiných aktiv a jiných pasiv,
  • - stanovení struktury inventurních soupisů,
  • - organizační zajištění inventarizace,

• dle § 30 odst. 5 zákona o účetnictví stanovení požadavků na inventarizaci kulturních památek, sbírek muzejní povahy a archeologických nálezů zahrnující mimo jiné:

  • - požadavky na organizační zajištění inventarizace, včetně periodicity zjišťování skutečného stavu tohoto majetku,
  • - způsob provedení inventarizace.

Inventarizace je jedním z nástrojů pro zajištění průkaznosti účetnictví každé účetní jednotky. Tato vyhláška byla vydána pro zajištění vyšší efektivnosti činností prováděných při inventarizaci a pro zajištění odpovídající srovnatelnosti závěrů inventarizací účetních jednotek.

Veškeré účetní informace jsou účetní jednotky povinny dodržovat při vedení účetnictví dle ustanovení § 4 odst. 8 písmeno u) zákona o účetnictví, zejména směrnou účtovou osnovu, uspořádání a označování položek účetní závěrky a případné konsolidované účetní závěrky, obsahové vymezení závěrek, účetní metody a ostatní podmínky vedení účetnictví v souladu s prováděcími právními předpisy, kdy si jednotlivé účetní jednotky upraví vnitřním předpisem požadavky na organizaci a způsob provedení veškeré inventarizace.

§ 2 inventarizační vyhlášky – Základní pojmy

Pro lepší orientaci při používání nově zaváděných pojmů obsahuje vyhláška vymezení některých pojmů pro vybrané účetní jednotky v § 2 inventarizační vyhlášky:

• prvotní inventura – činnosti prováděné při inventarizaci hmotného majetku, které jsou nezbytné pro vyhotovení inventurních soupisů,

• rozdílová inventura – činnosti prováděné při inventarizaci hmotného majetku, které jsou nezbytné pro vyhotovení dodatečných inventurních soupisů,

• dodatečný inventurní soupis – průkazný účetní záznam, kterým účetní jednotka prokáže přírůstky nebo úbytky stavu hmotného majetku, který byl zjištěn prvotní inventurou, a to způsobem, který je nutný pro zjištění stavu ke konci rozvahového dne (k 31. 12.),

• inventurní zápis – průkazný účetní záznam, kterým účetní jednotka nahrazuje při průběžné inventarizaci inventurní soupis podle § 30 odst. 3 zákona o účetnictví,

• inventarizační zpráva – shrnutí všech podstatných skutečností o všech provedených inventurách, včetně seznamu všech inventurních soupisů, dodatečných inventurních soupisů, inventurních zápisů a inventurních závěrů a informace o všech inventarizačních rozdílech a zúčtovatelných rozdílech,

• vybraný majetek – kulturní památky, sbírky muzejní povahy a archeologické nálezy,

• inventurní závěr – průkazný účetní záznam účetní jednotky, které jiný právní předpis umožňuje zjišťovat skutečný stav vybraného majetku a ověřovat jeho soulad s evidencí vedenou právě podle tohoto právního předpisu v průběhu několika let, kterým tato vybraná účetní jednotka prokazuje stav ke konci rozvahového dne v souladu se zněním inventarizační vyhlášky,

• inventarizační položka – majetek, závazky, jiná aktiva a jiná pasiva, na základě kterých může být vyhotovován inventurní soupis nebo dodatečný inventurní soupis; označování těchto soupisů je podle směrné účtové osnovy a účtového rozvrhu prováděno syntetickými, analytickými nebo podrozvahovými účty,

• část inventarizační položky – jednotlivé věci, jednotlivé pohledávky, opravné položky k jednotlivým pohledávkám, jednotlivé závazky a další skutečnosti, které lze samostatně zjišťovat v rámci inventarizační položky,

• pomocná evidence – veškeré jednotlivé a souhrnné účetní záznamy, které jsou využitelné při zjišťování skutečných stavů inventarizačních položek a jejich částí, s výjimkou inventurních evidencí, jiných evidencí a zápisů v účetních knihách,

• inventurní evidence – souhrnné účetní záznamy, které jsou nově vytvářené při inventuře, avšak nejsou inventurním soupisem, dodatečným inventurním soupisem, inventurním zápisem, inventarizační zprávou nebo inventurním závěrem,

• jiná evidence – organizovaný soubor informací o inventarizačních položkách a jejich částech, který je veden mimo účetní jednotku a který je nezbytný pro zjištění skutečného stavu inventarizačních položek a jejich částí,

• inventarizační evidence – pomocná evidence, inventurní evidence a jiná evidence,

• inventarizační identifikátor – označení části inventarizační položky nebo (v případě vybraného majetku) jednotlivé věci a souboru majetku, které zajišťuje jejich jednoznačné a nezaměnitelné určení,

• zúčtovatelný rozdíl – rozdíl zjištěný při inventuře, který zahrnuje kromě případného manka, schodku a přebytku rozdíl zjištěný podle § 26 odst. 3, § 25 odst. 2 zákona o účetnictví a rozdíl, který se týká jiných aktiv a jinýc h pasiv, včetně skutečností účtovaných na podrozvahových účtech, o kterých vybraná účetní jednotka účtuje v souladu se zákonem č. 563/1991 Sb.

Aby mohl být sestaven přehled aktiv a pasiv k určitému časovému okamžiku (například k rozvahovému dni v účetním období), je třeba zjistit skutečný stav aktiv a pasiv. K tomu slouží inventura, která může být fyzická nebo dokladová.

 NahoruFyzická inventura

Fyzická inventura se provádí u majetku hmotné povahy, například u zásob materiálu, výrobků, zboží, dlouhodobého hmotného majetku, peněžních prostředků v pokladně a cenin a u některého dlouhodobého nehmotného majetku, například u softwaru. Skutečný stav se zjistí počítáním, měřením, vážením.

 NahoruDokladová inventura

Dokladová inventura se provádí u majetku nehmotné povahy, například u pohledávek, běžných a úvěrových účtů a u závazků. Spočívá v tom, že stav zjištěný v našem účetnictví se ověřuje písemným potvrzením od jednotlivých odběratelů, bank a dodavatelů (inventura je založena na porovnání dokladů).

Údaje zjištěné inventurou se zapisují do inventurního soupisu, v němž se uvádějí všechny druhy majetku ve hmotných jednotkách a v peněžním vyjádření. Inventurní soupis musí být řádně označen a opatřen podpisovým záznamem osob, které inventuru prováděly. Inventurní soupis je průkazný účetní záznam.

Od pojmu inventura je třeba odlišit pojem inventarizace, který je širší a zahrnuje:

• zjištění skutečného stavu majetku a závazků inventurou, tzn. inventura je úvodní fází inventarizace,

• porovnání skutečného stavu se stavem účetním a vyčíslení případných inventarizačních rozdílů,

• zjištění příčin vzniku inventarizačních rozdílů a návrh na vypořádání s nimi.

Účelem inventarizace je ověřit, zda stav majetku a závazků zachycený v účetnictví odpovídá skutečnosti, tzn. inventarizace je nástrojem věcné kontroly účetnictví. Inventarizace má rovněž prokázat reálnost ocenění vykazovaného majetku a závazků, tzn. zhodnotit, zda jejich účetní ocenění je totožné či výrazně odlišné od tržní hodnoty.

Majetek a závazky se inventarizují k okamžiku sestavování účetní závěrky, tj. aspoň jedenkrát za účetní období. Vedení účetní jednotky však může stanovit, aby se inventarizace některých složek majetku prováděla častěji. Podle periodicity se rozeznává inventarizace řádná a mimořádná.

 NahoruInventarizace řádná

Inventarizace řádná může být:

• periodická – provádí se pravidelně k určitému okamžiku, například k okamžiku účetní závěrky, tj. k poslednímu dni účetního období u všech druhů zásob v příslušném skladu najednou. Nelze-li fyzickou inventuru materiálových zásob provést k okamžiku účetní závěrky, lze ji provádět v průběhu posledních čtyř měsíců účetního období, popřípadě v prvním měsíci následujícího účetního období,

• průběžná – provádí se postupně během účetního období u jednotlivých položek zásob materiálu v rámci téhož skladu k různým okamžikům v rámci jednotlivých měsíců. Nevyžaduje přerušení běžné práce ve skladech.

 NahoruInventarizace mimořádná

Inventarizace mimořádná se provádí v mimořádných případech, například při organizačních změnách (ke dni vzniku, sloučení, rozdělení, zrušení podniku), při změně zaměstnance odpovědného za majetek, po živelní pohromě, vloupání apod.

Podle rozsahu se rozeznává inventarizace:

• úplná – týká se všech složek majetku a závazků,

• dílčí – týká se jen některých složek majetku a závazků.

Porovnáním skutečného stavu majetku se stavem účetním může vzniknout inventarizační rozdíl, který se nazývá:

• manko (u pokladní hotovosti schodek), když skutečný stav je nižší než účetní,

• přebytek, je-li skutečný stav vyšší než účetní stav.

Za manko se nepovažují ztráty v rámci norem přirozených úbytků zásob, které vznikají u některých druhů zásob při skladování a manipulaci s nimi (například rozprášením) nebo působením přírodních vlivů (například vysycháním). Pro tyto úbytky si podnik stanoví normy přirozených úbytků ve své vnitřní účetní směrnici.

Inventarizační rozdíly je třeba vysvětlit a odstranit a tím zajistit shodu účetnictví se skutečností.

Inventarizaci provádí inventarizační komise, jejíž členy jmenuje statutární orgán účetní jednotky. Musí mít nejméně dva členy, přičemž vedoucím inventarizační komise nesmí být hmotně odpovědný zaměstnanec. O inventarizaci se vyhotovuje inventarizační zápis (u pokladní hotovosti zápis o pokladním skontru), který musí být opatřen podpisovým záznamem všech členů komise.

 NahoruInventury hmotného majetku

Zákon o účetnictví (§ 30 odst. 4) v případě fyzické inventury umožňuje a ukládá:

• fyzická inventura může být zahájena již v průběhu posledních čtyř měsíců účetního období,

• fyzická inventura může být ukončena před koncem účetního období,

• pokud je fyzická inventura ukončena před koncem účetního období, musí být stavy uvedené ve fyzické inventuře upraveny o zjištěné přírůstky a úbytky,

• fyzická inventura může být ukončena v prvním měsíci následujícího účetního období.

Kulturní památky, sbírky muzejní povahy a archeologické nálezy

Vyhláška se vztahuje i na problematiku inventarizace specifického majetku, jako jsou kulturní památky, sbírky muzejní povahy a archeologické nálezy, proto je zaváděna legislativní zkratka a nový pojem "inventurní závěr“ pro vyjádření specifik inventur tohoto majetku.

 NahoruČÁST DRUHÁ – § 3 INVENTARIZAČNÍ VYHLÁŠKY – INVENTARIZAČNÍ ČINNOSTI

Pro efektivní zajištění inventarizací jsou popsány činnosti (časový harmonogram), které vybraná účetní jednotka zajišťuje, což je vhodné upravit vnitřním předpisem, kde lze uvést, že je možné některé nebo veškeré činnosti prováděné při inventarizaci zajistit také prostřednictvím TŘETích osob.

Mezi inventarizační činnosti lze zejména zahrnout:

• sestavování plánu inventur,

• zřizování inventarizačních komisí – dílčích i ústřední – a to včetně stanovení požadavků na jejich odborné znalosti při zjišťování skutečných stavů, začlenění hmotně odpovědných zaměstnanců jako řadových členů těchto komisí,

• řízení, kontrola činnosti inventarizačních komisí, sestavení inventarizační zprávy,

• způsob použití metod zjišťování skutečných stavů a stanovení odchylek do normy,

• pojmenování konkrétního zjištění – zda vznikly nebo nevznikly inventarizační rozdíly nebo zúčtovatelné inventurní rozdíly, které se týkají inventarizační položky nebo její části; při zjišťování skutečného stavu a ověřování tohoto stavu se stavem v účetnictví nelze vycházet z účetních zápisů a následně ověřovat správnost těchto zápisů podle skutečnosti; je nutné zásadně vycházet z údajů v inventarizační evidenci a posoudit, zda informace odpovídají skutečnému stavu, a následně zjistit, zda tyto skutečnosti jsou zaúčtovány v souladu s právními předpisy v oblasti účetnictví,

• součinnost zaměstnanců a vnitřních útvarů dle organizačního řádu účetní jednotky, zejména účetních zaměstnanců a ekonomů s investičními odděleními, správou majetku, ale i volenými zastupiteli,

• zajištění podpisových záznamů osob odpovědných za průkaznost účetních záznamů, souhrnných účetních záznamů, na základě kterých vznikají inventurní soupisy, dodatečné inventurní soupisy a inventurní zápisy,

• zajištění reálného ocenění majetku a závazků podle § 26 odst. 1 a 2 zákona o účetnictví – vhodné je vymezit okamžiky, ke kterým bude provedeno přecenění na reálnou hodnotu, ale i okamžiky, kdy se od aplikace reálné hodnoty v důsledku například neuskutečněného prodeje upouští; důležité je jasné stanovení pravidel pro stanovení reálné hodnoty včetně vymezení osobních odpovědností,

• stanovení, zda a kdo bude provádět kvalifikovaný odhad a kdy bude požadován znalecký posudek,

• stanovení alespoň minimální frekvence testování adekvátnosti reálné hodnoty apod. – v této souvislosti si dovolím poznamenat praktickou poznámku, že je lépe již přeceněný majetek na reálnou hodnotu, jenž byl vykazován v netto částce v rozvaze ve výši 0 Kč (pořizovací cena minus oprávky se rovná nule), účetně oddělit na jiný analytický účet, tj. nejlépe zavést jako neodepisovaný majetek, a to zejména proto, abyste neztratili přehled o již jednou přeceněném majetku,

• zajištění vzájemného odsouhlasení pohledávek a závazků, například tzv. konfirmačními dopisy,

• zjišťování údajů z jiných databází či evidencí, například z katastru nemovitostí,

• stanovení postupů při dokladové inventuře,

• stanovení způsobu provedení průběžných inventarizací a nutné náležitosti inventurních zápisů, inventurních soupisů,

• stanovení závazných postupů pro vyhotovení účetních dokladů pro zaúčtování zúčtovatelných rozdílů nebo inventarizačních rozdílů včetně všech případných změn v ocenění tak, aby účetní závěrka podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky v souladu s § 7 odst. 1 zákona o účetnictví,

• stanovení postupů pro vyhodnocení inventarizační zprávy,

• zajištění označení všech inventarizačních položek nezaměnitelným inventarizačním identifikátorem pro jejich jednoznačné určení v účetnictví (vždy),

• vedení evidence seznamu a popisu inventarizačních identifikátorů,

• jasné vymezení osobní odpovědnosti zaměstnanců či jiné osoby za průběh a provedení inventur a následně inventarizace veškerého majetku a závazků v souladu s ustanoveními § 29 a § 30 zákona o…