4.7.6
DPH – stanovení základu daně
Ing. Zdeněk Kuneš
Při stanovení základu daně se vychází z § 36 ZDPH. V případě veřejnoprávních subjektů je stanovení základu daně důležité při uskutečňování zdanitelných plnění. Při stanovení hodnoty plnění osvobozených od daně se postupuje obdobně.
NahoruStanovení základu daně
Z § 36 odst. 1 ZDPH vyplývá, že základem daně je vše, co jako úplatu obdržel nebo má obdržet plátce za uskutečněné zdanitelné plnění, včetně částky na úhradu spotřební daně od osoby, pro kterou je zdanitelné plnění uskutečněno, nebo od třetí osoby, bez daně za toto zdanitelné plnění.
Plátce, který poskytne zdanitelné plnění, si musí vykalkulovat cenu, za kterou bude toto plnění fakturovat. Do této kalkulace zahrne veškeré náklady, které musí na poskytnuté plnění vynaložit, a také zakalkuluje zisk, kvůli němuž zdanitelné plnění uskutečňuje.
Plátce poskytuje zdanitelné plnění za úplatu. Tato úplata může být plátci poskytnuta jak osobou, pro kterou je uskutečněno zdanitelné plnění, tak třetí osobou. Při stanovení základu daně tedy nezáleží na tom, zda úplatu poskytne pouze příjemce zdanitelného plnění, nebo také třetí osoba.
Častý problém nastává u developerů, kdy developer staví např. komunikaci a na výstavbu této komunikace přijímá úplaty (zálohy), např. od vlastníků domů, s tím, že komunikaci prodá obci. V takovém případě se pro developera jedná o úplaty na budoucí zdanitelné plnění přijaté od třetích osob a plátce je podle § 20a odst. 2 ZDPH povinen přiznat daň z přijaté částky ke dni přijetí úplaty. Pro tohoto plátce je při uskutečnění zdanitelného plnění pro obec základem daně součet částky, kterou za dodání stavby obdrží od obce, a částek, které přijal na výstavbu komunikace od vlastníků domů.
NahoruZáklad daně u přijaté úplaty
Pokud plátce požaduje úplatu (zálohu) před uskutečněním zdanitelného plnění, ze které je plátce povinen přiznat daň, je podle § 36 odst. 2 ZDPH základem daně částka přijaté úplaty snížená o daň.
Přijatá záloha je proto vždy včetně daně, s výjimkou zálohy, u níž nevznikla povinnost přiznat daň, protože byla přijata na zdanitelné plnění, které není zcela známé.
Daň se vypočte postupem shora.
Obec – plátce postavila nové byty a ty prodává. Jedná se o byty pro sociální bydlení, prodej těchto bytů je zdanitelným plněním. Celková cena jednoho bytu je 4 mil. Kč. Obec přijme zálohu 1 800 000 Kč. Výpočet daně z přijaté zálohy: 1 800 000 – (1 800 000 : 1,12) = 192 857 Kč, základ daně je 1 607 143 Kč.
Obdobně jako při stanovení základu daně u zdanitelných plnění se postupuje i pro stanovení hodnoty u osvobozených plnění bez nároku na odpočet daně.
Plátce si musí stanovit, jaké položky vstupují při poskytnutí zdanitelného plnění do základu daně. To znamená, že jednotlivé vstupy neuvádí na daňovém dokladu samostatně, ale zahrne je do celkové částky uvedené na daňovém dokladu za poskytnutou službu nebo za dodání zboží. Zákon o DPH stanoví, jaké položky vstupují do základu daně obecně, co tvoří cenotvornou složku.
Základ daně také (tedy mimo jiné) zahrnuje podle § 36 odst. 3 písm. a) ZDPH jiné daně, poplatky nebo obdobná peněžitá plnění, např. daň silniční, mýtné zahrnuté do ceny za přepravní služby.
Dalším z možných poplatků je registrační poplatek z přihlášení automobilu zaplacený prodávajícím jménem a na účet kupujícího. Úplata není odměnou za poskytnutí služby. Osoba zúčastněná této transakce působí jen jako mezistupeň při provedení platby.
Základ daně zahrnuje podle § 36 odst. 3 písm. b) ZDPH vedlejší výdaje, které jsou účtovány osobě, pro niž je uskutečňováno zdanitelné plnění, při jeho uskutečnění. Jde o výdaje, které poskytovatel účtuje odběrateli, nevykazuje je odděleně, ale zahrne do celkové kalkulační ceny. Jsou to výdaje nezbytné k poskytnutí zdanitelného plnění. Z toho plyne, že i tyto vedlejší výdaje podléhají sazbě daně hlavního plnění.
Pokud by uskutečněné plnění bylo v základní sazbě daně a vedlejší výdaje ve snížené sazbě daně, celé uskutečněné plnění bude na daňovém dokladu uvedeno v základní sazbě daně.
Za vedlejší výdaje se pro účely základu daně považují podle § 36 odst. 4 ZDPH zejména náklady na balení, přepravu, pojištění a provize. Zákon zde uvádí konkrétní případy, ale tím, že je uvedeno "zejména" může jít pochopitelně také o další výdaje, např. o poplatky za platbu kartou při nákupu zboží, úrok do data uskutečnění zdanitelného plnění atd.
Důsledkem zahrnutí vedlejších výdajů do základu daně je jednotný daňový režim pro celé předmětné plnění, které je z ekonomického pohledu jedinou ekonomickou transakcí.
V praxi se nemusí jednat vždy jen o vedlejší výdaje materiálního charakteru, ale plátce v některých případech musí nakoupit i vedlejší službu, aby mohl poskytnout požadované zdanitelné plnění.
Vedlejší plnění je tedy doplňkovým k plnění hlavnímu. Mohou být poskytnuta dvě nebo i více plnění, z nichž je jedno hlavní, a ostatní jsou považována za vedlejší.
Daňový poradce, plátce, poskytne poradenskou službu obci v oblasti obchodu s nemovitostmi. Aby správně posoudil případ, vyžádá si od katastru nemovitostí výpis z listu vlastnictví svého klienta a zaplatí poplatek 100 Kč. Protože tento vedlejší výdaj nutně potřeboval k správnému poskytnutí služby, zakalkuluje jej do celkové ceny za poradenskou službu.
Veškeré náklady spojené s poskytnutím zboží či služby tvoří jeden základ daně s jedním daňovým režimem, např. dodávka zboží ve snížené sazbě daně a s ní spojená přeprava bude také ve snížené sazbě daně jako jeden základ daně, protože jde o jednu ekonomickou transakci. Rozdělením na zboží a přepravu těžko obhájí poskytovatel plnění sníženou sazbu u dopravy jako součásti dodání zboží před správcem daně. "Kouskování" základu daně není správné a v praxi se nevyplácí.
Při poskytnutí služby zahrnuje základ daně podle § 36 odst. 3 písm. c) ZDPH také materiál přímo související s poskytovanou službou.
Obec, plátce půjčuje obyvatelům obce za úplatu traktor. K poskytnutí této služby použije potřebné pohonné hmoty. V případě opravy traktoru nakoupí náhradní díly apod. Tyto materiálové náklady započítá do celkové hodnoty poskytnuté služby.
Při poskytnutí stavebních a montážních prací provedených na dokončené stavbě nebo spojených s výstavbou zahrnuje základ daně podle § 36 odst. 3 písm. d) ZDPH, konstrukce, materiál, stroje a zařízení, které se do stavby jako její součást montážními a stavebními pracemi zabudují nebo zamontují.
Obec plátce, provádí výstavbu bytů. Kuchyňské studio, plátce zabudovává do těchto bytů kuchyňské linky. Při poskytnutí této služby je kuchyňské studio, které je plátcem, povinno podle § 92e ZDPH použít režim přenesení daňové povinnosti. Do celkové ceny za službu zabudování kuchyňských linek zahrne náklady na dopravu (základní sazba daně), náklady na stavební materiál (základní sazba daně), hodnotu kuchyňské linky, náklady na mzdy a dále zahrne svoji marži (zisk). Po předání obci vystaví daňový doklad v režimu přenesení daňové povinnosti, na kterém uvede celkový základ daně. Obec jako příjemce těchto prací v režimu přenesení daňové povinnosti přizná daň se sníženou sazbou daně 12 %. Nárok na odpočet daně uplatní podle § 72 a násl. ZDPH.
Základ daně se sníží o slevu z ceny, pokud je poskytnuta ke dni uskutečnění zdanitelného plnění.
Pokud je poskytnuta sleva z ceny ještě před uskutečněním zdanitelného plnění, je základ daně o tuto slevu snížen.
Typickým příkladem slevy z ceny je situace, kdy plátce provozuje hromadnou dopravu osob a poskytuje příspěvek na slevu z ceny.
Obec provozuje hromadnou dopravu osob. Cena jízdenky je stanovena 6 Kč za ujetý kilometr. Obec na každý ujetý kilometr přispívá částkou 1 Kč. Cena pro zákazníka, kterou zaplatí je 5 Kč za ujetý kilometr.
Pokud by došlo ke slevě…
